安永发布《2018年全球税收政策展望》报告

来源：安永EY

回顾2017年，在经济全球化浪潮的推动下，国际税收领域迎来新一轮的变革：“一带一路”国际合作高峰论坛进一步发挥税收和财政政策作用，将增长和生产性投资作为优先方向；美国总统特朗普于2017年底签署税改法案；包括中国在内的67个国家和地区的政府代表共同签署《实施税收协定相关措施以防止税基侵蚀和利润转移（BEPS）的多边公约》（以下简称“《BEPS公约》”）¹；联合国发布新版转让定价指南；经济合作与发展组织（OECD）发布新税收协定范本；欧盟启动新一轮电子商务增值税改革；印度全面实施“货物劳务税”（GST）改革，以及澳大利亚对跨国公司正式开征转移利润税等等。²

展望2018年，随着各国税改的深化，数字经济领域税收改革的推动，以及《BEPS公约》的生效³和BEPS其他行动计划在各国（地区）的逐渐落地，业界将迎来新的机遇和挑战。在全球税收体系开启新格局的背景下，了解税收政策发展趋势、进而采取措施积极应对，对于企业而言尤为重要。为此，安永对全球41个主要经济国家和地区2018年的税收政策走向从前瞻性的角度予以分析和解读，并于近期发布了《2018年全球税收政策展望》报告（以下或简称“《报告》”），助力企业在具有挑战性的国际税收格局下了解各国情况，把握机遇、着眼未来。 

《报告》显示，总体而言，2018年将是政策落地之年，之前各国间展开的主题讨论将在2018年在各个国家（地区）层面作不同程度的落地实施，主要涵盖内容如图一所示：

（图一）2018年全球税收政策趋势概览

本期《报告》内容主要涵盖“2018年企业税收政策展望”、“2018年OECD税收工作展望”以及“2018年欧盟税收工作展望”三部分内容，此外，还具体针对澳大利亚、中国、英国、美国等41个国家（地区），回顾了其2017年的税收政策发展状况并展望2018年的税收变化趋势。

国际合作和多边机制仍然存在

在上述税收竞争的大背景下，过去五年中国际间的税收联合行动在2018年或仍将持续。考虑商业发展需求，企业决策者及顾问都需以多元化的视角看问题，而诸如欧盟对于税制协调和融合的追求、各国（地区）对数字经济领域征税机制的持续辩证以及对于税收确定性的探讨等话题，在2018年仍将继续。

税制改革是当今的热议话题

无论是基于落实BEPS成果的原因、或者是基于其他更深层的经济发展需求，许多国家（地区）在2018年都将更紧密地关注本国（地区）的税制建设和改革。比如，在未来12个月内有全国大选的七个南美国家以及正计划组建联合政府的奥地利和德国的竞选人都将税改列为其竞选纲领中的关键主张之一；同时，世界各主要经济体对美国税改做出的后续反应也会带来新的竞争版图。《报告》显示，2018年除美国外，阿根廷、比利时、波兰、韩国、土耳其等国家都将开展全面的税制改革。

税收竞争活跃，形式不断变化

税收竞争的关键动因是由于政府希望通过具吸引力的税收政策以引进外来投资从而拉动本国经济。即使在当前BEPS各相关行动落实的背景下，这点也依旧不变。税收竞争在2018年仍将继续，且形式多变。然而，该趋势是否会持续至2019年，或在进入后BEPS时代，是否会出现新的税收问题，我们拭目以待。

税制的“低税率、宽税基”这一长期趋势在2018年仍将延续。此次《报告》涵盖的41个国家（地区）中，其中有6个国家（地区）在2018年降低了其企业所得税税率（占被调查比约15%）（2017年该比例为16%，2016年为18%）。美国在税改后，联邦暨州平均税率降低至26%左右，是迄今为止跌幅最大的一次（下降幅度超过三分之一）；实际上，税改后的美国企业税率已经低于目前OECD和七国集团的平均税率。除美国之外，其他在2018年度降低企业税率的国家（地区）还包括阿根廷（2018财年税率从35%降低至30%），哥伦比亚（2018财年税率从40%降低至37%）和卢森堡（2018财年税率从27%降低至26%），加拿大和日本的税率也有小幅下降。2018年，各国（地区）或将继续通过维持或降低企业税率来刺激经济并吸引外国直接投资。

图二显示，约27%的被调查国家（地区）（2017年该比例为20%）预期2018年企业所得税整体税负将下降；而17%的国家（地区）（2017年该比例为22%）预期上升。

（图二）各国（地区）预期2018年企业所得税税负变化

《报告》对部分国家（地区）的税收政策变化所产生的税负影响予以评估（增加或降低），图示如下：

（图三）各国（地区）的税收政策变化所产生的税负影响

2018年，将可能出现新的税负调整焦点。如，《报告》中的41个国家（地区）中，包括美国等8个国家（地区）已经或表示将调整预提税，为在其税收管辖区内运营的企业提供较为优惠的税率，但同时对汇出境外的利润额外征税等。此外，部分国家（地区）预期受控外国企业相关的税负将有轻微的下降。而在损失处理带来的税负变化方面，各国（地区）的预期各不相同，有的预期将会上升而有的预期将下降。

《报告》研究列示了2015年至2018年相关国家（地区）应用较为广泛的企业税收措施的排位情况，较2017年而言，2018年排位中研发激励措施攀升至第一位。《报告》指出，被调查的41个国家（地区）中约34%正计划出台更多针对科技创新方面的更为优惠的税收措施（2017年该比例为22%）（见图四）：

（图四）应用较为广泛的企业税收措施排位情况

在欧洲国家较为流行的“专利盒”、“创新盒”税收制度目前正逐渐推广至非欧洲国家（如新加坡和美国等）乃至全球。如，美国推出的对于取得无形资产境外收入的减税新政（FDII），虽不以“专利盒”或“创新盒”为名，但在本质上并无巨大差异。此外，瑞士拟推出在州级层面执行的“专利盒”制度；同时，希腊和意大利计划在2018年修改相应制度，以符合BEPS第五项行动（有害税收实践）的相关要求⁴。

自2013年OECD发布《BEPS行动计划（包含行动计划1－数字经济）》以来，数字经济的征税问题已经逐渐成为全球关注的税收核心问题之一。2018年，数字经济依旧是税制变革的重大影响因素之一。关于数字化方面的税制争议在2018年可能将趋于白热化，欧洲委员会和OECD将是重要参与者。问题的核心在于，欧洲的质疑情绪日盛，认为BEPS行动计划1中提出的 “单独的数字经济并不存在，而是一般的公司正参与到数字化的经济中”这一理论在实践中是难以得到目前新经济发展的佐证支持的；相应地，征税权的划分等问题仍亟待解决。

（图五）数字化发展对税负影响

《报告》显示，41个调查对象中约37%的国家（地区）预测2018年在数字经济上的单方税收变化对税负的影响都将显著提升（图五），无论是直接税还是间接税方面。包括巴西、法国、印度、斯洛伐克和英国在内的许多国家已经开始积极寻求在单边数字经济方面的税务应对方案。

鉴于第8-10项行动计划（《无形资产转让定价指引》等）是BEPS行动计划的核心内容，转让定价方面仍然是各国（地区）在2018年关注的重点。考虑到转让定价所涉范围之广、问题之复杂，2018年引起税负增加变化的范围将覆盖较广。

《报告》显示，调查对象中约占半数（45%）的国家（地区）都预测在转让定价方面的负担（遵从和/或税收负担）会进一步增加。此外，超过50%的（国家）地区预测转让定价方面的税收问题将会是2018年税务稽查的重点，其中包含关联交易、企业重组、企业之间利息支付以及管理费等相关项目都将是稽查部门关注的重点。

《报告》显示，在被调查国家（地区）中，只有瑞士计划在2018年降低联邦增值税税率（从8%降至7.7%）；约20%的国家（地区）预计将在2018年扩大增值税税基；约15%的国家（地区）预计间接税整体税负在2018年将会上升，而有4个国家（地区）预计增值税税负将降低，其中包括中国（图六）。另外，考虑到数字经济对现行税制的影响，部分国家预期间接税为主的数字经济税负将会上升。

（图六）各国（地区）预期2018年增值税税制及税负变动

无论管理者承认与否，美国税改计划带来的全球影响都不容忽视。无论企业自身在美国经营业务或虽无美国本土业务但受控于美国本土企业，此次税改都将对其产生重大影响。预计在更为详尽的指导性文件和有关法规尘埃落定之后，影响将进一步清晰。鉴于美国税改的影响，各国（地区）政府（尤其是美国的邻近国家政府）很有可能陆续采取政策回应。除此以外，税收政策是整个经济体系不可分割的一部分，决策者须综合考虑其对其他经济因素带来的影响。也因此，包括加拿大、中国和墨西哥等在内的众多国家在做出任何税收应对措施之前，亦必须先着眼于全球贸易经济方面存在的问题。

2018年税收政策展望中，低于预期的是，各国（地区）为落实BEPS相关成果出台的国家（地区）层面的政策数量有所下降。《报告》显示，2018年，在被调查的41个国家（地区）中只有5个国家（地区）预计对混合错配方面措施做出调整；3个国家（地区）预计将针对资本弱化制定新政或修改现行规定；4个国家（地区）预计将会对利息扣除规定做出调整（图七）。

（图七）2018年BEPS成果落实预期

OECD在2018年的税收工作重点将是继续推动BEPS行动计划各项成果在各国（地区）的全面实施，为建立一个更加强大公平的国际税务体系提供保障。

落实BEPS项目成果

2017年，OECD/G20的BEPS行动计划进入实施阶段，截至2018年1月底，共计111个国家（地区）承诺实施BEPS成果四项“最低标准”。预计BEPS成果的实施将会在2018年迎来高峰，在OECD关于BEPS成果执行最低标准同行审议的驱动下，更多的国家（地区）将会推进BEPS项目成果的本地化进程，并依据BEPS成果推动双边税收协定的修订工作。

税收协定的修订

BEPS关于防止协定滥用的最低标准要求各国（地区）在双边税收协定中引入反滥用协定条款，并引入有效的反滥用规则。对此，众多国家（地区）表示考虑引入主要目的测试规则（Principle Purpose Test, PPT）。为便于各国（地区）高效开展行动，OECD于2016年底发布《BEPS公约》，旨在迅速修订双边协定以落实税收协定相关的BEPS行动成果。预计到2019年1月之前，大多数双边税收协定中将引入协定相关BEPS行动建议，尤其是PPT规则。这将是税收协定史上对全球税收协定网络影响极为深远的一次修订。

有害税收实践

2018年，有害税收实践的最低标准（BEPS第五项行动）将促使许多国家（地区）的税收政策发生大变化。众多国家（地区）已向OECD承诺，表示将清除现行税制中的有害税收竞争因素。此外，其中许多国家（地区）亦已向欧盟作出类似承诺，且应欧盟要求，这些国家（地区）需在2018年修改或废除涉及有害竞争因素的税收制度。可以合理预计，相关国家（地区）国内立法工作将于2018年完成。

税收透明度

此外，2018年将是提高税收透明度和确定性的关键之年。“国别报告标准”是BEPS项目的最低标准之一，首次国别报告自动交换将于2018年6月在各国（地区）政府之间开展，此后各国（地区）税务机关将对获取的数据开展相应的分析工作。对此，OECD已于2017年发布《国别报告：有效税务风险评估手册》，旨在为前述税务机关提供数据分析相关的操作指南。随着工作的开展，预计可能税务机关将对此提出大量的疑问，或亦会产生较多的税收争议事项。对此，BEPS成果中的相互协商程序（Mutual Agreement Procedure, MAP）将能为税收争议提供有效的解决途径。

寻求税收确定性

随着BEPS项目成果在各国（地区）的落实，OECD主张国家（地区）之间税制的一致性和关联性正促使世界税制和贸易向更为公平的方向发展。然而随着许多带有主观意识的新规则的引入，OECD已经意识到，税收不确定性可能会对投资活动造成障碍，进而影响贸易和经济增长。对此，OECD与国际货币基金组织联合开启了提高税收确定性项目。

除了上述内容之外，OECD还在其他领域，如信息交换、税收征管数字化、增值税及其他税收政策等方面积极开展着工作。

2018年欧盟的税务工作计划将与2017年相似：进一步促进企业税制改革、推动实施“共同统一公司税税基”制度；推进强制税收筹划方案披露规则；推进国别报告公开化；推进制定数字经济征税机制；制定电子商务增值税的现代化标准；以及继续推进欧盟增值税税制改革、加强增值税征管合作等等。

“共同统一公司税税基”制度

欧盟一直以来在努力推动“共同统一公司税基”的实现，这将便于所有欧盟成员国间的跨国企业可以采用统一的税基确定规则。2017年，欧盟对此在部分框架的确定上取得了一定的进展，2018年的目标是在国家层面达成广泛一致，同时同步推进技术层面的工作。

强制税务筹划方案披露规则

欧盟计划建立一个欧盟成员之间的跨境安排信息交换网络，并强制中介或纳税人上报税务筹划安排。同时，欧盟各成员税收部门将可能就税收信息开展交换，进而建立共同的判定逃税的标准，识别逃税安排的推动者和使用者并达到减少或消除该类安排的目的。

2018年3月13日，欧洲联盟理事会和欧洲理事会（the Council and the EU, respectively，以下简称“理事会”）通过一项修正案，要求规定范围内的中介等披露相关跨境安排。此外，要求欧盟成员于2019年底之前出台相应的国内法以落实前述修正案。

国别报告公开化

公开国别报告这一建议最早于2016年4月12日被提出，主要针对集团年度合并总收入不低于7.5亿欧元的跨国企业。截至《报告》发布，该项建议仍在审议中，尚未获得理事会的批准。

不合作税收管辖区名单

理事会于2016年7月开启不合作税收管辖区名单制定工作，主要基于对“税收透明度”、“税制公平度”以及“反BEPS措施落实程度”三个因素的考量，于2017年12月5日发布了该名单。对于被列入名单的国家（地区）可以通过完成特定流程被移出名单。理事会将就该名单持续开展相关工作。

数字业务的税收征管

数字活动征税问题将是2018年税收领域关注的重点之一，而欧盟委员会和OECD将是主要参与者。2018年3月21日，欧盟委员会发布了两项针对数字化商业活动征税新指令的提案，提案主要分为两个不同的阶段， 即征收数字服务税（DST）的临时解决方案，以及规定了如何确定显著数字化存在（significant digital presence）带来的相关企业税的一项长期解决方案。提案将提交欧盟委员会通过并呈欧洲议会进行磋商，委员会希望本提案于2019年12月31日最终通过，并随后于2020年1月1日可以转为国内法。

电子商务领域增值税

2017年12月5日，欧盟经济和财政事务委员会（ECOFIN）通过了电子商务领域增值税改革提案，适用于在线销售货物以及“非电子”劳务服务的企业，明确该领域的增值税将由货物或劳务的最终消费者所在国征收。2018年，欧盟将就该提案的具体实施意见以及电子商务各方权利义务等事项进一步开展工作。

欧盟增值税制度改革

基于在目的地国征税的原则，欧盟委员会于2017年12月4日提出欧盟增值税制度提案。截至《报告》发布之日，该提案仅在爱沙尼亚总统任期内予以了简要讨论。2018年将继续推进。

增值税征管合作

2017年11月30日，欧盟委员会为应对增值税骗税问题提出了成员间增值税征管合作的提案，旨在强化成员国税务机关之间及其开展的协作之间的信息交换，包括联合审计以及建立欧盟成员国的税务部门和执法部门之间的合作。最终目标是帮助成员国为上述增值税系统的最终实施做好准备，以尽可能地扼制增值税的跨国欺诈。提案将于2018年呈理事会讨论。

《报告》针对澳大利亚、中国、加拿大、英国、美国等41个国家（地区）分国逐一回顾了其2017年的税收政策并展望2018年的税收变化趋势。您可通过点击“阅读原文”获取《报告》全文。

注：

1.http://www.chinatax.gov.cn/n810219/n810729/c2663455/content.html

2.http://www.chinatax.gov.cn/n810209/n810575/n811984/n812090/c3265987/content.html

3.《BEPS公约》将于2018年7月1日起生效执行

http://www.oecd.org/tax/milestone-in-beps-implementation-multilateral-beps-convention-will-enter-into-force-on-1-july-following-slovenia-s-ratification.htm

4.BEPS第五项行动计划中采用了关联法 (Nexus approach)，加强实质性因素的考量，即纳税人取得知识产权相关收入享受税收优惠政策的前提是该收入必须与其创造知识产权的研发活动之间有直接联系。

来源：安永中国海外投资业务部